Φορολογικό και Τραπεζικό Απόρρητο

Νικόλας Π. Λύτρας, Δικηγόρος, LLM (International Tax Law)

Το φορολογικό απόρρητο και ο κρίσιμος ρόλος που αυτό καλείται να διαδραματίσει, ιδιαίτερα μετά την τροποποίηση και εισαγωγή νέων διατάξεων. Οι ριζικές αλλαγές στο πλαίσιο του τραπεζικού απορρήτου. Η ανταλλαγή πληροφοριών σε εγχώριο και διεθνές επίπεδο και οι συνέπειες της Κύρωσης του Πρωτοκόλλου της Σύμβασης Αποφυγής Διπλής Φορολογίας μεταξύ Ελλάδας και Ελβετίας.

ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ 1. Γενικά 2. Φορολογικό απόρρητο και ισχύουσες διατάξεις 3. ΄Αρση του φορολογικού απορρήτου α. Περιπτώσεις άρσης β. Δημοσιοποίηση καταλόγων φορολογουμένων - «οφειλέτες» του Δημοσίου 4. Τραπεζικό απόρρητο και ισχύουσες διατάξεις 5. Ανταλλαγή Πληροφοριών σε εγχώριο και διεθνές επίπεδο

1. Γενικά

Το φορολογικό απόρρητο, ιδιαιτέρως στην εποχή που διανύουμε, καλείται να διαδραματίσει έναν πολύ κρίσιμο ρόλο, κυρίως λόγω των αλλεπάλληλων δημοσιοποιήσεων των «οφειλετών» του Δημοσίου, αλλά και λόγω της άμεσης σύνδεσής του με το τραπεζικό απόρρητο, όπως, στις περιπτώσεις φυγής κεφαλαίων στο εξωτερικό. Πρέπει, λοιπόν, να αντιμετωπίζεται με διττό τρόπο, είτε ως νομική εγγύηση του φορολογουμένου, είτε ως μέσο προστασίας του δημοσίου συμφέροντος. Διότι, αφ΄ ενός, στοχεύει στην προστασία της προσωπικής σφαίρας των φορολογουμένων και στην εδραίωση της πεποίθησης μεταξύ τους ότι οι συναλλαγές τους και τα στοιχεία της οικονομικής τους δραστηριότητας δεν θα περιέλθουν σε γνώση τρίτων προσώπων και αφετέρου διότι στοχεύει στην προστασία του δημοσίου συμφέροντος, όπως η πάταξη της φοροδιαφυγής και η ύπαρξη διαφάνειας στο δημόσιο βίο, με απώτερο σκοπό τους, βέβαια, την αύξηση των κρατικών εσόδων.

Κύριο χαρακτηριστικό του φορολογικού απορρήτου είναι ότι αντιτάσσεται μόνον έναντι των τρίτων προσώπων που επιθυμούν να αντλήσουν πληροφορίες από τα τηρούμενα στη φορολογική αρχή στοιχεία, με εξαίρεση βέβαια τις περιπτώσεις που ρητά ορίζονται στο νόμο. Aντίθετα, ο ίδιος ο φορολογούμενος έχει σε κάθε περίπτωση νόμιμο δικαίωμα να αιτείται προς τις ΔΟΥ και να λαμβάνει επικυρωμένα αντίγραφα ή βεβαιώσεις από στοιχεία του προσωπικού του φακέλου, χωρίς μάλιστα να υποχρεούται να εκθέσει για ποιες χρήσεις προορίζονται αυτά.

Αναφορικά με τις φορολογικές αρχές, το φορολογικό απόρρητο εμπίπτει στην ευρύτερη έννοια του υπηρεσιακού απορρήτου και το περιεχόμενό του συνίσταται στην υποχρέωση των φορολογικών αρχών να αποφεύγουν κάθε ενέργεια, με την οποία άμεσα ή έμμεσα, το περιεχόμενο των τηρούμενων από τις αρχές στοιχείων των φορολογουμένων μπορεί να περιέλθει σε γνώση ή στην κατοχή τρίτων προσώπων.

Στην έννοια των φορολογικών στοιχείων που αντιμετωπίζονται ως απόρρητα δεν πρέπει να θεωρείται ότι εμπίπτουν μόνο τα εν στενή εννοία φορολογικά στοιχεία, δηλαδή, οι φορολογικές δηλώσεις, τα φορολογικά στοιχεία, τα φύλλα ελέγχου και κάθε στοιχείο του φακέλου του φορολογούμενου. Αντίθετα, καλύπτονται από αυτό και όσα σχετίζονται με τις επιχειρηματικές - επαγγελματικές δραστηριότητες του φορολογουμένου, καθώς και εν γένει, με την οικονομική και περιουσιακή κατάστασή του.

2. Φορολογικό απόρρητο και ισχύουσες διατάξεις

Το φορολογικό απόρρητο θεσπίστηκε για πρώτη φορά με το άρθρο 12 του Ν 1043/1917 . Σήμερα, οι διατάξεις που το κατοχυρώνουν στην ελληνική έννομη τάξη δεν είναι συγκεντρωμένες σε ένα νομοθέτημα, αλλά απαντώνται στο πλαίσιο πολλών φορολογιών (άρθρα 85 ΚΦΕ, 31 ΚΒΣ, 58 ΚΦΠΑ, 31 ΚΒΣ, 11 ΕΤΚ (Εθνικός Τελωνειακός Κώδικας), 12 § 1 ΑΝ 1521/1950 ΦΜΑ, 46 του Ν 3842/2010 για το ΦΑΠ), κυρίως όμως, κατοχυρώνεται από το άρθρο 85 του ΚΦΕ (Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος).

Το φορολογικό απόρρητο κατοχυρώνεται, επίσης, από μια σειρά διατάξεων υπέρτερης τυπικής ισχύος των άρθρων 9Α 1 και 25 παρ. 1 εδ. δ΄ του Συντάγματος (αρχή αναλογικότητας), που συνδέονται άμεσα με το άρθρο 8 της ΕΣΔΑ (περί προστασίας της ιδιωτικής ζωής), το άρθρο 8 του Χάρτη Θεμελιωδών δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης (περί προστασίας των δεδομένων προσωπικού χαρακτήρα) και άλλων διατάξεων.

Με τις ανωτέρω διατάξεις καθιερώνεται το φορολογικό απόρρητο και η άμεσα συνδεόμενη με αυτό υποχρέωση εχεμύθειας των οργάνων της φορολογικής αρχής, καθώς και των προσώπων που συμπράττουν, π.χ. δικηγόροι, λογιστές, οικονομικοί σύμβουλοι, κατά την εφαρμογή του φορολογικού νόμου. Αναφορικά με τα πρόσωπα που κατέχουν τη δημοσιοϋπαλληλική ιδιότητα η παραβίαση του φορολογικού απορρήτου συνιστά πειθαρχικό και ποινικό αδίκημα για παράβαση καθήκοντος, ενώ οποιοδήποτε τρίτο πρόσωπο τιμωρείται με ποινή φυλάκισης μέχρι έξι μήνες και με επιβολή χρηματικού προστίμου που προβλέπεται από τον Κώδικα Διοικητικών και Ποινικών Κυρώσεων.

3. ΄Αρση του φορολογικού απορρήτου

Η νομοθεσία, με σκοπό την προστασία του δημοσίου συμφέροντος και την επίτευξη των δημοσιονομικών στόχων του Κράτους, προβλέπει ορισμένες περιπτώσεις κατά τις οποίες το φορολογικό απόρρητο είναι δυνατόν να κάμπτεται. Κρίσιμο είναι, όμως, να εξετασθεί σε ποιό βαθμό ακολουθείται από τις φορολογικές - και όχι μόνο - αρχές το γράμμα του νόμου ή εάν αυτές ασκούν καταχρηστικά το δικαίωμα τους να λαμβάνουν γνώση των φορολογικών στοιχείων των φορολογουμένων ή να κοινοποιούν τα στοιχεία αυτά. Τον τελευταίο καιρό, στο όνομα του δημοσίου συμφέροντος, της διαφάνειας του δημοσίου βίου, καθώς και στο όνομα ενός ενδεχομένου «παραδειγματισμού» παρατηρείται ολοένα και πιο συχνά το φαινόμενο της δημοσιοποίησης φορολογικών στοιχείων και άλλων συναφών τακτικών. Ωστόσο, είναι αμφίβολο κατά πόσο αυτές οι πρακτικές έχουν τα επιθυμητά αποτελέσματα.

α. Περιπτώσεις άρσης

Η άρση του φορολογικού απορρήτου επέρχεται στις περιπτώσεις που αποκλειστικά αναφέρονται στο άρθρο 85 του ΚΦΕ. Ενδεικτικά αναφέρονται οι κάτωθι περιπτώσεις:

α) Στις υπηρεσίες του Υπουργείου Οικονομικών, στους ορκωτούς εκτιμητές, σε ειδικά εξουσιοδοτημένους υπαλλήλους του ΙΚΑ - ΕΤΑΜ και των φορέων κύριας ασφάλισης ελευθέρων επαγγελματιών, σχετικά με μισθούς και ημερομίσθια για τον έλεγχο των οφειλομένων ασφαλιστικών εισφορών, σε ειδικά εξουσιοδοτημένους υπαλλήλους των ΟΤΑ για την είσπραξη φόρων, τελών και δικαιωμάτων τους και στους Επιθεωρητές Εργασιακών Σχέσεων.

β) Προκειμένου το δικαίωμα διατροφής να αντικατοπτρίζει την πραγματική περιουσιακή κατάσταση των συζύγων. Αυτό επιτυγχάνεται με την παροχή από τον προϊστάμενο της ΔΟΥ κάθε χρήσιμης πληροφορίας σε κάθε σύζυγο για την περιουσιακή κατάσταση του άλλου συζύγου, κατόπιν αιτήσεως του πρώτου (άρθρο 1445 ΑΚ και περ. α΄ της παρ. 5 ΚΦΕ άρθρο 85 ΚΦΕ).

γ) Σε διαφορές από εμπορικές μισθώσεις ακινήτων, είναι επιτρεπτή η χορήγηση στους ενδιαφερομένους για χρήση στο δικαστήριο αντιγράφων των μισθωτηρίων συμβολαίων, καθώς και βεβαιώσεων για το καταβαλλόμενο μίσθωμα οποιουδήποτε ακινήτου.

δ) Σε δημόσιες υπηρεσίες, ΝΠΔΔ και οργανισμούς που έχουν αρμοδιότητα διαχείρισης, παρακολούθησης ή ελέγχου των πάσης φύσεως χρηματοδοτήσεων, ενισχύσεων ή επιδοτήσεων που καταβάλλονται σε φυσικά ή νομικά πρόσωπα.

ε) Η χορήγηση σε επιτηδευματίες του ΑΦΜ, του αντικειμένου εργασιών και της επαγγελματικής εγκατάστασης άλλων επιτηδευματιών χωρίς να υπάρχει έννομο συμφέρον, προκειμένου οι επαγγελματίες στις συναλλαγές τους να προστατεύονται από εικονικούς αντισυμβαλλόμενους.

στ) Στα Γραφεία και τα μέλη του ΝΣΚ, καθώς και στους δικηγόρους του Δημοσίου για την υποστήριξη των δικαιωμάτων του Δημοσίου ή απόκρουση των κατ΄ αυτού αξιώσεων τρίτων ενώπιον των δικαστηρίων.

ζ) Σε ειδικά εξουσιοδοτημένους υπαλλήλους του Υπουργείου Ανάπτυξης, για τον έλεγχο της συμμόρφωσης των υπόχρεων εταιρειών με τις διατάξεις των άρθρων 39 και 39Α του ΚΦΕ, σχετικά με τις υπερτιμολογήσεις και τις υποτιμολογήσεις και στις ενδοομιλικές συναλλαγές.

η) Σε αναδόχους του Υπουργείου Οικονομικών ή όσους εκτελούν συγκεκριμένο έργο, βάσει συμβάσεως, προς όφελος του Δημοσίου.

θ) Με το άρθρο 31 του ΚΒΣ παρέχεται, εξαιρετικά, η χωρίς την έγκριση του Yπουργού Oικονομικών λήψη γνώσης του περιεχομένου των βιβλίων και στοιχείων που ορίζονται από τον ΚΒΣ, από τις Δημόσιες Aρχές μόνο στις περιπτώσεις που ανακύπτουν θέματα προστασίας του δημοσίου συμφέροντος και από τους ΟΤΑ και το IΚΑ για διεκδίκηση πόρων, ασφαλιστικών εισφορών ή άλλων εννόμων δικαιωμάτων τους.

ι) Κατά τη διάρκεια επιτόπιων ελέγχων των Μονάδων της «Αρχής Καταπολέμησης της Νομιμοποίησης Εσόδων από Εγκληματικές Δραστηριότητες και της Χρηματοδότησης της Τρομοκρατίας» 2 δεν ισχύει οποιοδήποτε τραπεζικό, χρηματιστηριακό, φορολογικό ή επαγγελματικό απόρρητο, με την επιφύλαξη των διατάξεων περί επαγγελματικού απορρήτου των δημοσίων υπαλλήλων, δικηγόρων και άλλων προσώπων.

β. Δημοσιοποίηση καταλόγων φορολογουμένων - «οφειλέτες» του Δημοσίου

Με την παρ. 3 του άρθρου 85 ΚΦΕ ο προϊστάμενος της κάθε ΔΟΥ συντάσσει ετησίως, με βάση τις δηλώσεις που του επιδίδονται, κατάλογο φορολογουμένων ο οποίος περιέχει στοιχεία, όπως λ.χ. το καθαρό εισόδημα των φορολογουμένων από εμπορικές επιχειρήσεις και από ελευθέρια επαγγέλματα. Ο κατάλογος αυτός τοποθετείται σε πρόσφορη θέση στο κατάστημα της ΔΟΥ και των δήμων ή κοινοτήτων όπου εδρεύει η ΔΟΥ, ώστε οποιοσδήποτε να μπορεί να λαμβάνει γνώση αυτού. Επιτρέπεται, επίσης, η δημοσίευσή τους στις εφημερίδες και στο διαδικτυακό τόπο της ΓΓΠΣ (Γενικής Γραμματείας Πληροφοριακών Συστημάτων).

Με την εισαγωγή των διατάξεων του άρθρου 9 του Ν 3943/2011 3, η εφαρμογή της ανωτέρω διάταξης κατέστη εφικτή και τον τελευταίο καιρό έχουμε γίνει παρατηρητές αλεπάλληλων ηλεκτρονικών δημοσιοποίησεων των στοιχείων ληξιπροθέσμων οφειλών φυσικών ή νομικών προσώπων προς το Δημόσιο σε διαδικτυακή σελίδα της ΓΓΠΣ, τα οποία ατυχώς, έπειτα, αναπαράγονται σε πλήθος άλλων διαδικτυακών τόπων. Από αυτή τη ρύθμιση, εξαιρούνται οι οφειλές για τις οποίες έχει χορηγηθεί διευκόλυνση τμηματικής καταβολής ή έχουν υπαχθεί σε νομοθετική ρύθμιση τμηματικής καταβολής ληξιπροθέσμων οφειλών (για όσο χρόνο διαρκούν αυτές και εφόσον ο οφειλέτης είναι συνεπής στην καταβολή τους), καθώς και οι οφειλές για την καταβολή των οποίων έχει διαταχθεί αναστολή με δικαστική απόφαση.

Αποτελεί, όμως, η δημοσιοποίηση των προσωπικών δεδομένων των φορολογουμένων οι οποίοι κατά τους ισχυρισμούς των φορολογικών αρχών υποπίπτουν σε φορολογική παράβαση, αναγκαίο, πρόσφορο και αναλογικό μέτρο σε σχέση με το σκοπό του δημοσίου συμφέροντος, τον οποίο κατά το Δημόσιο επιτελεί η δημοσιοποίηση; Είναι αυτή σύμφωνη με τις διατάξεις του Συντάγματος;

Δεν χωρεί αμφισβήτηση στο γεγονός ότι, η (ηλεκτρονική) δημοσιοποίηση των στοιχείων των φορολογουμένων αντίκειται στη συνταγματική διάταξη του άρθρου 9Α και στην αρχή της αναλογικότητας.

Και τούτο διότι, συνιστά δυσανάλογα επαχθή και μη επιτρεπτή μέθοδο παρέμβασης του Ελληνικού Δημοσίου στο δικαίωμα προστασίας της ιδιωτικής και οικογενειακής ζωής, αλλά και στα συνταγματικώς κατοχυρωμένα δικαιώματα της οικονομικής ελευθερίας και της ελεύθερης συμμετοχής στην κοινωνική και οικονομική ζωή της χώρας, όπως αυτά κατοχυρώνονται στα άρθρα 5 παρ.1 και 106 του Συντάγματος.

Διότι, η δημοσιοποίηση, με τον τρόπο που σήμερα διενεργείται, δεν παρέχει τελικώς ουσιαστικές πληροφορίες λ.χ. για τον ακριβή τρόπο φορολόγησης των επιχειρήσεων, για ειδικότερες οικονομικές τους συναλλαγές, πληροφορίες που ενδεχομένως θα ενδιέφεραν τους αντισυμβαλλόμενους του προσώπου, τα στοιχεία του οποίου δημοσιεύτηκαν και που ενδεχομένως, θα μπορούσαν να συμβάλλουν στην ύπαρξη διαφάνειας στις συναλλαγές. Εάν αυτό γινόταν, θα μπορούσε η δημοσιοποίηση να λειτουργεί ουσιαστικά ως ένας έμμεσος τρόπος κατηγοριοποίησης των δημοσιοποιηθέντων προσώπων σε φορολογικά αξιόπιστα ή αναξιόπιστα. Αποτέλεσμα της κατηγοριοποίησης θα ήταν κάθε φορολογούμενος που πρόκειται να συμβληθεί με ένα εκ των δημοσιοποιηθέντων πρόσωπο, να γνωρίζει την πραγματική και αληθή οικονομική κατάσταση αλλά και τον βαθμό παραβατικότητας απ΄ τον οποίο το πρόσωπο αυτό μπορεί να διακατέχεται, ώστε να αποφεύγει λ.χ. τις συναλλαγές με πρόσωπα που έχουν επανειλημμένα υποπέσει σε παραβάσεις έκδοσης πλαστών ή εικονικών τιμολογίων.

Αναμφίβολα, με τη δημοσιοποίηση δεν επιτυγχάνεται, ούτε έμμεσα ο εξορθολογισμός της φορολογικής διαδικασίας, ή η εξυγίανση των δημοσιονομικών του Κράτους που αποσκοπούν στη διασφάλιση των δημοσίων εσόδων, αλλά δεν επιτυγχάνεται ούτε και το ελάχιστο των επιδιωκόμενων στόχων του Δημοσίου, δηλαδή, ο «παραδειγματισμός» των λοιπών φορολογουμένων, υπό την απειλή της δημοσιοποίησης.

Επιπροσθέτως, από τη νομολογία του ΣτΕ 4 προκύπτει ότι, σύμφωνα με τη συνταγματική αρχή της αναλογικότητας οι επιβαλλόμενοι από το νόμο περιορισμοί στην επαγγελματική ελευθερία πρέπει να είναι πρόσφοροι και αναγκαίοι για την επίτευξη του επιδιωκόμενου από το νομοθέτη σκοπού δημόσιου ή κοινωνικού συμφέροντος και να μην είναι δυσανάλογοι σε σχέση προς αυτόν.

Συνεπώς, η δημόσια διαπόμπευση που επέρχεται με τη δημοσιοποίηση των καταλόγων στο Διαδίκτυο αποτελεί ένα άστοχο μέτρο, του οποίου η αποτελεσματικότητα δεν μπορεί να συγκριθεί με μέτρα προληπτικού και κατασταλτικού χαρακτήρα για την αντιμετώπιση και τιμωρία της φοροδιαφυγής που θα μπορούσαν να έχουν ληφθεί. Δεδομένου, λοιπόν, ότι υπάρχουν ηπιότερα μέσα με τα οποία θα ήταν δυνατόν να διασφαλίζεται τόσο ο σκοπός του δημοσίου συμφέροντος όσο και η προστασία της προσωπικής σφαίρας του φορολογουμένου η παρούσα πρακτική δημοσιοποίησης των στοιχείων συνιστά μια μη επιτρεπτή κάμψη στην αρχή του φορολογικού απορρήτου. Η αναγκαιότητα και προσφορότητα αυτής δεν μπορεί να δικαιολογείται, «άνευ ορίων», από τον επιδιωκόμενο σκοπό του δημοσίου συμφέροντος, δηλαδή την πάταξη της φοροδιαφυγής και ως εκ τούτου θα ήταν σκόπιμο αυτό το μέτρο να επανεξετασθεί, πάντοτε σε συνάρτηση με τα συνταγματικά ζητήματα τα οποία εγείρονται από την εφαρμογή του.

4. Τραπεζικό απόρρητο και ισχύουσες διατάξεις

Το τραπεζικό απόρρητο κατοχυρώνεται με τη διάταξη του άρθρου 1 του ΝΔ 1059/1971 , με την οποία ορίζεται ότι: «Οι κάθε μορφής καταθέσεις σε πιστωτικά ιδρύματα είναι απόρρητες. Το απόρρητο αυτό δεν ισχύει έναντι της Τράπεζας της Ελλάδος, κατά την άσκηση των αρμοδιοτήτων της, των σχετικών με τον έλεγχο του τραπεζικού συστήματος και της εφαρμογής των νομισματικών, πιστωτικών και συναλλαγματικών κανόνων».

Με την παράγραφο 2 του ίδιου άρθρου θεσπίζεται η άρση του τραπεζικού απορρήτου, στην περίπτωση που προσκομίζεται προσωπική επιταγή άνω του ενός εκατομμυρίου (1.000.000) δραχμών, για εξόφληση χρεών προς το Δημόσιο, οπότε και γίνεται δέσμευση του ποσού υπέρ της ΔΟΥ, πάντοτε, ύστερα από ενέργεια του προϊσταμένου της. Εν συνεχεία, ο ίδιος νόμος προβλέπει την άρση του τραπεζικού απορρήτου των καταθέσεων που λειτουργούν στην Ελλάδα, μετά από παραγγελία των εισαγγελικών λειτουργών, εφόσον η πληροφορίες που θα προκύψουν κατά την άρση του απορρήτου είναι απολύτως αναγκαίες για την ανίχνευση και τον κολασμό κακουργήματος.

Στη φορολογία εισοδήματος 5 προβλέπεται ότι ο προϊστάμενος της ελεγκτικής υπηρεσίας δικαιούται να ζητεί από κάθε χρηματοπιστωτικό ίδρυμα οποιαδήποτε πληροφορία θεωρεί αναγκαία για τη διευκόλυνση του ελεγκτικού του έργου και το χρηματοπιστωτικό ίδρυμα υποχρεούται να παρέχει την πληροφορία αυτή. Για την εκπλήρωση της υποχρέωσης αυτής, οποιασδήποτε μορφής γενικό ή ειδικό απόρρητο αίρεται με πράξη του Εισαγγελέα Οικονομικού Εγκλήματος, μετά από αίτημα του οργάνου που διενεργεί τον έλεγχο και με σύμφωνη γνώμη του προϊσταμένου της Γενικής Διεύθυνσης Φορολογικών Ελέγχων.

Προσφάτως, όμως, με την παρ. 2 άρθρο. 82 του ΚΦΕ, όπως αντικαταστάθηκε με την παρ. 3 του άρθρου 32 του Ν 3986/2011 και ισχύει από την 1.7.2011, καθιερώνεται η άρση του τραπεζικού απορρήτου χωρίς να απαιτείται «άδεια» του εισαγγελέα. Ειδικότερα, θεσπίζεται υποχρέωση των οικονομικών, κοινωνικών ή επαγγελματικών φορέων ή οργανώσεων, των πιστωτικών ιδρυμάτων, των εταιρειών παροχής πιστώσεων, των εταιρειών μεσολάβησης στη μεταφορά κεφαλαίων, των ιδρυμάτων πληρωμών, των χρηματοδοτικών ιδρυμάτων και των ελληνικών ταχυδρομείων να υποβάλλουν ηλεκτρονικά στο Υπουργείο Οικονομικών κάθε στοιχείο και πληροφορία 6 οικονομικού και φορολογικού ενδιαφέροντος που τους ζητείται, καθώς και κάθε άλλο στοιχείο αναγκαίο στις διαδικασίες βεβαίωσης και είσπραξης του φόρου, καθώς και στις διαδικασίες του ελέγχου και των διασταυρώσεων. Για την εφαρμογή της διάταξης αυτής δεν απαιτείται ούτε άδεια της ΑΠΔΠΧ (Αρχής Προστασίας Δεδομένων Προσωπικού Χαρακτήρα). Η εν λόγω διάταξη, ελλείψει μιας μεθόδου «στάθμισης» κάθε φορά της αναγκαιότητας των αιτουμένων πληροφοριών, ενέχει σημαντικούς κινδύνους για την προστασία των θεμελιωδών δικαιωμάτων του ανθρώπου.

Τέλος, η περιβόητη διάταξη του «άρθρου 14» του Κώδικα Διοικητικών και Ποινικών Κυρώσεων (άρθρο 14 παρ. 1 Ν 2523/1997 ), για τη «Διασφάλιση των συμφερόντων του Δημοσίου» καθιερώνει την αναστολή του απορρήτου των καταθέσεων, των λογαριασμών, των κοινών λογαριασμών, των πάσης φύσεως επενδυτικών λογαριασμών, των συμβάσεων και πράξεων επί παραγώγων χρηματοοικονομικών προϊόντων και του περιεχομένου των θυρίδων του φορολογούμενου σε τράπεζες ή άλλα πιστωτικά ιδρύματα και δεσμεύεται το 50% αυτών. Οι κυρώσεις του παρόντος άρθρου επιβάλλονται κάθε φορά που η φορολογική αρχή διαπιστώνει φορολογικές παραβάσεις, από τις οποίες βάσει ειδικής έκθεσης ελέγχου, προκύπτει είτε ότι δεν έχει αποδοθεί συνολικά στο Δημόσιο ποσό πάνω από 150.000 € από ΦΠΑ ή ΦΚΕ ή παρακρατούμενους και επιρριπτόμενους φόρους ή τέλη και εισφορές είτε στους παραβάτες λήψης και χρήσης εικονικών, έκδοσης εικονικών, πλαστών φορολογικών στοιχείων και νόθευσης τέτοιων στοιχείων, αξίας άνω των 300.000 €. Κατ΄ εξαίρεση, οι ανωτέρω κυρώσεις δεν επιβάλλονται στους παραβάτες λήψης και χρήσης εικονικών φορολογικών στοιχείων όταν η εικονικότητα ανάγεται αποκλειστικά στο πρόσωπο του εκδότη.

Συνοψίζοντας, όχι μόνο είναι δυνατό να αίρεται το τραπεζικό απόρρητο ακόμη και χωρίς παραγγελία του Εισαγγελέα, σε κάποιες περιπτώσεις, αλλά θεσπίζεται και υποχρέωση των οικονομικών, επαγγελματικών και άλλων φορέων προς ηλεκτρονική υποβολή στο Υπουργείο Οικονομικών κάθε στοιχείου και πληροφορίας οικονομικού και φορολογικού ενδιαφέροντος που τους ζητείται, γεγονός που αναμένεται να επιφέρει σημαντικές αλλαγές, ειδικότερα κατά τη διεξαγωγή φορολογικών ελέγχων.

5. Ανταλλαγή Πληροφοριών σε εγχώριο και διεθνές επίπεδο

Το τελευταίο διάστημα παρατηρούμε μια αυξανόμενη τάση, εκ μέρους των Κρατών, είτε για διαπραγμάτευση των υπαρχόντων ΣΑΔΦ (Συμβάσεων Αποφυγής Διπλής Φορολογίας), είτε για τη σύναψη διεθνών συμβάσεων, με σκοπό την περαιτέρω οργάνωση και εντατικοποίηση των μεθόδων ανταλλαγής πληροφοριών, τόσο στο πεδίο της φορολογίας, όσο και στο πεδίο των τραπεζικών καταθέσεων. Είναι, πλέον, κατανοητό, ότι η ανταλλαγή πληροφοριών μπορεί να συμβάλλει σε μεγάλο βαθμό στην καταπολέμηση της φοροδιαφυγής αλλά και της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες.

Ως εκ τούτου, το θεσμικό μας πλαίσιο έχει ενισχυθεί με μια σειρά διατάξεων προς επίτευξη των προαναφερθέντων στόχων, ως ακολούθως:

Στο πλαίσιο της πρόληψης και καταστολής της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες το Υπουργείο Οικονομικών, πλέον, λειτουργεί ως Κεντρικός Συντονιστικός Φορέας για την εφαρμογή των διατάξεων του νόμου που αφορούν στην αντιμετώπιση της νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες και της χρηματοδότησης της τρομοκρατίας 7. Με τον τρόπο αυτό επιδιώκεται η συνεχής αναβάθμιση της συνεργασίας των αρμόδιων αρχών μεταξύ τους και με την Αρχή Καταπολέμησης της Νομιμοποίησης Εσόδων από Εγκληματικές Δραστηριότητες και της Χρηματοδότησης της Τρομοκρατίας, ιδιαίτερα όσον αφορά την ανταλλαγή πληροφοριών, τη διενέργεια κοινών ελέγχων, την υιοθέτηση κοινών εποπτικών πρακτικών κ.ά.

Η ανωτέρω Αρχή δύναται να διαβιβάζει και να ανταλλάσσει πληροφορίες εμπιστευτικής φύσης, σχετικές με την επιχειρηματική, επαγγελματική ή εμπορική συμπεριφορά. Τέτοιες πληροφορίες αποτελούν τα στοιχεία των συναλλαγών και δραστηριοτήτων τους, τα φορολογικά τους στοιχεία, πληροφορίες για ποινικά αδικήματα και φορολογικές, τελωνειακές ή άλλες διοικητικές παραβάσεις των φορολογουμένων, καθώς και εκείνες που αποκτώνται από τους φορείς μέσω της διεθνούς συνεργασίας με αντίστοιχες αλλοδαπές αρχές ή φορείς.

Προκειμένου, όμως, η ανταλλαγή πληροφοριών να διενεργείται με μεγαλύτερη αποτελεσματικότητα συστάθηκε ως συλλογικό κυβερνητικό όργανο η Επιτροπή για την αντιμετώπιση της φοροδιαφυγής 8, η οποία παρακολουθεί, εποπτεύει, ελέγχει και συντονίζει την εφαρμογή του Προγράμματος Καταπολέμησης της Φοροδιαφυγής. Στις αρμοδιότητές της περιλαμβάνεται η περίληψη ετησίων ή και εξαμηνιαίων δράσεων, μέτρων και στόχων, με ποσοτικούς και ποιοτικούς μετρήσιμους δείκτες, η συλλογή, ανάλυση, αξιολόγηση και αξιοποίηση όλων των πληροφοριών και στοιχείων που λαμβάνονται από τις αρμόδιες υπηρεσίες για την αμοιβαία διοικητική και δικαστική συνδρομή, των κρατών μελών της Ε.Ε., τρίτων χωρών, χωρών με τις οποίες έχουν συναφθεί ΣΑΔΦ ή Συμβάσεις Ανταλλαγής Πληροφοριών, καθώς και από διεθνείς υπηρεσίες και οργανισμούς.

Περαιτέρω, η Τράπεζα της Ελλάδος 9 μπορεί να γνωστοποιεί σε αρχές, όργανα ή πρόσωπα άλλων κρατών-μελών (λ.χ. Υπουργείο Οικονομικών, Επιτροπή Κεφαλαιαγοράς) πληροφορίες που προορίζονται για την εκπλήρωση της εποπτικής τους αποστολής.

Σε κοινοτικό επίπεδο, οι Οδηγίες 85/611/ΕΟΚ, 92/49/ ΕΟΚ , 92/96/ΕΟΚ και 93/22/ΕΟΚ του Συμβουλίου επιτρέπουν την ανταλλαγή πληροφοριών μεταξύ των αρμόδιων αρχών και ορισμένων άλλων αρχών ή οργανισμών εντός ενός κράτους μέλους ή μεταξύ κρατών μελών και επιτρέπουν τη σύναψη από τα κράτη μέλη, συμφωνιών συνεργασίας που προβλέπουν την ανταλλαγή πληροφοριών με τις αρμόδιες αρχές τρίτων χωρών, με την επιφύλαξη ότι οι κοινοποιούμενες πληροφορίες καλύπτονται από προσήκουσες εγγυήσεις επαγγελματικού απόρρητου. Επίσης, η Οδηγία του Συμβουλίου 2011/16/ΕΕ για τη διοικητική συνδρομή στον τομέα της φορολογίας θεσπίζει τους κανόνες και τις διαδικασίες, σύμφωνα με τις οποίες τα Κράτη Μέλη πρέπει να συνεργάζονται, με σκοπό την ανταλλαγή πληροφοριών.

Όπως προαναφέρθηκε, οι ΣΑΔΦ για τη φορολογία εισοδήματος και κεφαλαίου εμπεριέχουν ένα αυτοτελές άρθρο για την ανταλλαγή πληροφοριών. Η ύπαρξη μιας τέτοιας διάταξης σε μια ΣΑΔΦ, δεδομένης της αυξανόμενης διεθνοποίησης των οικονομικών σχέσεων και των προσφάτων διεθνών οικονομικών εξελίξεων αποκτά μεγάλη βαρύτητα και ωθεί τα Συμβαλλόμενα Κράτη να έχουν ακόμη μεγαλύτερο ενδιαφέρον για την αμοιβαία παροχή πληροφοριών.

Σχετικά με το είδος των πληροφοριών που είναι δυνατόν να ανταλλάσονται και όπως προκύπτει από την ερμηνεία του άρθρου 26 του Προτύπου της Σύμβασης για την Αποφυγή της Διπλής Φορολογίας του Οργανισμού Οικονομικής Συνεργασίας και Ανάπτυξης (ΟΟΣΑ) οι αρμόδιες αρχές των Συμβαλλομένων Κρατών πρέπει να ανταλλάσουν τέτοιες πληροφορίες, οι οποίες θα είναι «προβλέψιμα συναφείς» ("foreseeably relevant"). Με το πρότυπο της «προβλέψιμης συνάφειας» επιδιώκεται η διεύρυνση της ανταλλαγής πληροφοριών σε φορολογικά θέματα στον μεγαλύτερο δυνατό βαθμό και ταυτόχρονα διευκρινίζεται ότι τα Κράτη Μέλη δεν μπορούν να προβαίνουν σε «αλίευση πληροφοριών» (fishing expeditions) - δηλαδή σε αναζήτηση πληροφοριών οι οποίες δεν έχουν συνάφεια προς τον σκοπό για τον οποίο ζητούνται - ή να ζητούν πληροφορίες που δεν είναι πιθανό να αφορούν συγκεκριμένες φορολογικές υποθέσεις ενός φορολογουμένου.

Η ανταλλαγή πληροφοριών μπορεί να διενεργείται ως εξής:

• «ανταλλαγή πληροφοριών κατόπιν αιτήματος», δηλαδή, βάσει αιτήματος το οποίο απευθύνει το αιτούν Κράτος-Μέλος προς το άλλο Κράτος-Μέλος, για μια συγκεκριμένη υπόθεση,

• «αυτόματη ανταλλαγή», δηλαδή, η συστηματική κοινοποίηση σε άλλο Κράτος-Μέλος, χωρίς προηγούμενο αίτημα, προκαθορισμένων πληροφοριών ανά τακτά διαστήματα τα οποία είναι προκαθορισμένα,

• «αυθόρμητη ανταλλαγή», δηλαδή, η μη συστηματική κοινοποίηση πληροφοριών, ανά πάσα στιγμή και χωρίς προηγούμενο αίτημα, σε άλλο Κράτος-Μέλος, π.χ. πληροφορίες που ένα Συμβαλλόμενο Κράτος βρίσκει κατά τη διεξαγωγή συγκεκριμένων ερευνών, που όμως είναι ενδιαφέροντος του άλλου Κράτους.

Οι τρείς αυτές μορφές ανταλλαγής πληροφοριών είναι δυνατόν να συνδυάζονται. Πρέπει να σημειωθεί ότι το παρόν άρθρο του Προτύπου του ΟΟΣΑ δεν περιορίζει τα Κράτη από το να χρησιμοποιούν άλλες τεχνικές για την απόκτηση πληροφοριών, όπως, ταυτόχρονους φορολογικούς ελέγχους σε δύο Κράτη.

Στο πλαίσιο της εντατικοποίησης της συνεργασίας των Κρατών, στον τομέα της ανταλλαγής πληροφοριών, η Ελλάδα διεξάγει διαπραγματεύσεις με άλλες χώρες, με σκοπό τη σύναψη ή αναθεώρηση διεθνών συμφωνιών ή μνημονίων συνεργασίας ή πρωτοκόλλων για την ανταλλαγή των πληροφοριών στον τομέα της άμεσης φορολογίας.

Αποτέλεσμα των διαπραγματεύσεων είναι η κύρωση του Πρωτοκόλλου της ΣΑΔΦ μεταξύ Ελβετίας - Ελλάδας, με το Ν 4034/31 .12.2011, με την οποία τροποποιείται η υπάρχουσα ΣΑΔΦ μεταξύ των δύο κρατών. Μεταξύ των τροποποιηθέντων διατάξεων είναι και το άρθρο 25 (Ανταλλαγή Πληροφοριών), τα κυριότερα σημεία του οποίου, είναι τα κάτωθι:

Οι αρμόδιες αρχές των δύο Κρατών θα ανταλλάσουν όποιες πληροφορίες κρίνονται απαραίτητες για την εφαρμογή της ΣΑΔΦ, τη διαχείριση ή επιβολή των εσωτερικών νομοθεσιών σε σχέση με τους φόρους που καλύπτονται από τη Σύμβαση (φόροι εισοδήματος και κεφαλαίου), στο μέτρο που η φορολογία σύμφωνα με αυτές δεν είναι αντίθετη με τη Σύμβαση.

Οι πληροφορίες που λαμβάνονται από ένα εκ των δύο Κρατών θεωρούνται ως απόρρητες, δηλαδή δεν ανακοινώνονται σε άλλα πρόσωπα πλην εκείνων, τα οποία είναι επιφορτισμένα (συμπεριλαμβανομένων των δικαστηρίων, διοικητικών οργάνων), με τη βεβαίωση ή είσπραξη, την αναγκαστική εκτέλεση ή δίωξη ή την εκδίκαση φορολογικών υποθέσεων.

Όμως, τα ανωτέρω δεν πρέπει να ερμηνεύονται με τρόπο που να επιβάλλουν σε ένα Συμβαλλόμενο Κράτος την υποχρέωση:

α) Να λαμβάνει διοικητικά μέτρα αντίθετα με τη νομοθεσία και τη διοικητική πρακτική του,

β) Να παρέχει πληροφορίες που δεν είναι δυνατόν να αποκτηθούν σύμφωνα με την νομοθεσία ή συνήθη πρακτική αυτού ή του άλλου Συμβαλλόμενου Κράτους,

γ) Να παρέχει πληροφορίες που αποκαλύπτουν συναλλακτικό, επιχειρηματικό, βιομηχανικό, εμπορικό ή επαγγελματικό ή διαδικασία παραγωγής ή πληροφορία, η αποκάλυψη των οποίων θα ήταν αντίθετη σε κανόνα δημόσιας τάξης.

Παρά τις ανωτέρω εξαιρέσεις από την παροχή πληροφοριών, δεν επιτρέπεται σε ένα Συμβαλλόμενο Κράτος να αρνείται την παροχή πληροφοριών στο αιτούν Κράτος, λόγω του ότι αυτό δεν έχει δημόσιο συμφέρον για τέτοιες πληροφορίες.

Ιδιαίτερη έμφαση πρέπει να δοθεί στη διάταξη της παρ. 5 του άρθρου 25 της ΣΑΔΦ, λαμβανομένου υπόψη, μάλιστα και του μεγάλου κύματος φυγής ελληνικών κεφαλαίων προς τις Ελβετικές Τράπεζες που έχει λάβει χώρα από το έτος 2009 κι έπειτα. Η εν λόγω παράγραφος ορίζει ότι σε καμία περίπτωση οι προαναφερόμενες α΄, β΄, γ΄ περιπτώσεις δεν θεωρείται ότι επιτρέπουν σε ένα Συμβαλλόμενο Κράτος να αρνείται την παροχή των πληροφοριών αποκλειστικά και μόνον επειδή οι πληροφορίες αυτές είναι στην κατοχή τράπεζας, άλλου χρηματοπιστωτικού ιδρύματος, εξουσιοδοτημένου εκπροσώπου ή προσώπου που ενεργεί με την ιδιότητα του αντιπροσώπου ή του θεματοφύλακα ή επειδή οι πληροφορίες συνδέονται με τα ιδιοκτησιακά συμφέροντα ενός προσώπου. Για την απόκτηση τέτοιου είδους πληροφοριών οι φορολογικές αρχές του αιτούντος Κράτους θα έχουν την εξουσία να επιβάλουν την αποκάλυψή τους, ανεξάρτητα από τις προϋποθέσεις που τίθενται στις α΄, β΄, γ΄ περιπτώσεις.

Συνάγεται, λοιπόν, ότι στην περίπτωση που στο πλαίσιο της ΣΑΔΦ της Ελλάδας με την Ελβετία, οι ελληνικές φορολογικές αρχές λ.χ. αιτούνται την παροχή πληροφοριών για τις τραπεζικές καταθέσεις ενός -φορολογικού- κατοίκου Ελλάδας, οι οποίες βρίσκονται στην κατοχή ελβετικών τραπεζών ή χρηματοπιστωτικών ιδρυμάτων και η οποία παροχή είναι αντίθετη με τη νομοθεσία ή τη διοικητική πρακτική της Ελβετίας, οι αρχές της τελευταίας μπορεί, παρά ταύτα, να έχουν υποχρέωση να παράσχουν τις πληροφορίες αυτές εφόσον είναι αναγκαίες για την διεκπεραίωση π.χ. ελεγκτικών διαδικασιών των ελληνικών φορολογικών αρχών.

Παρά το γεγονός ότι η ΣΑΔΦ της Ελλάδας με την Ελβετία προβλέπει περιπτώσεις (βλ. α΄, β΄ και γ΄ ανωτέρω), κατά τις οποίες τα δύο Κράτη δεν υποχρεούνται να παρέχουν τις πληροφορίες που τους ζητήθηκαν, μπορεί να γίνει λόγος ότι ανοίγεται εφεξής ο δρόμος για την «πλήρη» και «ανεμπόδιστη» άρση του τραπεζικού απορρήτου και περαιτέρω για τη «διευκόλυνση» της άρσης του φορολογικού απορρήτου. Βεβαίως, η ευδοκίμηση της ανταλλαγής αυτής εναπόκειται στο βαθμό συνεργασίας που οι φορολογικές αρχές τους θα επιτύχουν.

1. Οι πληροφορίες και τα στοιχεία που εμπίπτουν στην έννοια του φορολογικού απορρήτου προστατεύονται με το άρθρο 9Α του Συντάγματος, το οποίο παρέχει σε κάθε άτομο το δικαίωμα προστασίας από τη συλλογή, επεξεργασία και χρήση, ιδίως με ηλεκτρονικά μέσα, των προσωπικών του δεδομένων. Η προστασία αυτή διασφαλίζεται από την ανεξάρτητη Αρχή Προστασίας Δεδομένων Προσωπικού Χαρακτήρα.

2. ΄Αρθρο 7Β του Ν 3691.2008, το οποίο προστέθηκε με το άρθρο 2 του Ν 3932/2011 .

3. H δημοσιοποίηση κατέστη πρακτικά εφικτή με την Πολ. 1185/2011 , αφού προηγήθηκε η θετική γνωμοδότηση της Αρχής Προστασίας Δεδομένων Προσωπικού Χαρακτήρα (ΑΠΔΠΧ 4/2011). Σύμφωνα με αυτή την Πολ., δημοσιοποιούνται ηλεκτρονικά τα στοιχεία των συνολικών ληξιπροθέσμων οφειλών προς το Δημόσιο, από κάθε αιτία, όταν αυτές υπερβαίνουν το ποσό των 150.000 ευρώ ανά φυσικό ή νομικό πρόσωπο και εφόσον η καταβολή τους καθυστερεί για χρονικό διάστημα μεγαλύτερο του έτους. (Στο ποσό των οφειλών αυτών προστίθενται και οι προσαυξήσεις εκπρόθεσμης καταβολής και λοιπές επιβαρύνσεις, με ημερομηνία υπολογισμού την ημερομηνία άντλησης των στοιχείων).

4. ΣτΕ 1210/2010 , 3031/2008

5. ΄Αρθρο 66 παρ. 1 περ. β΄ του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος.

6. λ.χ. αμοιβές, αποζημιώσεις, απαιτήσεις από δικαστικές διεκδικήσεις, στοιχεία λογαριασμών ενεργών ή μη, που άνοιξαν ή χρησιμοποιούνται ή έκλεισαν, στοιχεία για μεταφορές πίστωσης, εμβάσματα, άμεσες χρεώσεις, τραπεζικές επιταγές, εισπράξεις μέσω πιστωτικών καρτών, καθώς και δάνεια προς νοικοκυριά και επιχειρήσεις.

7. Με τη διάταξη του άρθρου 3 του Ν 3932/2011 αντικαταστάθηκε η περίπτ. ε΄ της παρ.1 του άρθρου 8 του Ν 3691/2008 (πρόληψη και καταστολή νομιμοποίησης εσόδων από εγκληματικές δραστηριότητες).

8. Εθνικού Επιχειρησιακού Προγράμματος Καταπολέμησης της Φοροδιαφυγής (άρθρο 1 του Ν 3943/2011 ).

9. ΄Αρθρο 38 του προσφάτου Ν 4021/2011 , με το οποίο ενσωματώθηκε η διάταξη της παρ. 5 του άρθρου 1 της Οδηγίας του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου 2006/48/ΕΚ (ανάληψη και άσκηση δραστηριότητας από τα πιστωτικά ιδρύματα) στο εθνικό μας δίκαιο και συγκεκριμένα, στα εδάφια γ' και δ' της παραγράφου 5 του άρθρου 60 του Ν 3601/2007 .

Πηγή, περιοδικό ΕΠΙΧΕΙΡΗΣΗ